Закон № 83-ФЗ: обсуждение и реализация продолжаются

Традиционный семинар «Центра фискальной политики» был посвящен, пожалуй, самым актуальным проблемам на сегодняшний день — реализации Закона № 83-ФЗ, внедрению программного бюджета, развитию межбюджетных отношений и т. д.

Первый этап реализации Федерального закона от 8 мая 2010 г. № 83-ФЗ выявил основные узловые проблемы. Некоторые из них были рассмотрены на семинаре.

Три критерия и море вопросов

Так, по словам С. А. Власихина, заместителя генерального директора Центра фискальной политики по юридическим вопросам, проблемным остается вопрос, связанный с тем, какими критериями следует руководствоваться при отнесении учреждения к тому или иному типу. Этот вопрос возник на повестке дня буквально с первых моментов начала реализации Закона № 83-ФЗ и, стоит отметить, до сих пор не потерял своей актуальности. При любом возможном случае представители органов местного самоуправления спрашивают: как же правильно «разделить» учреждения на казенные, бюджетные и автономные? «При возникновении проблем, связанных с типизацией учреждений, необходимо в первую очередь обращаться к распоряжению Правительства РФ от 7 сентября 2010 г. № 1505-р», — рекомендовал С. А. Власихин. Итак, во-первых, при отнесении учреждения к тому или иному типу следует дать оценку возможности исполнения государственных или муниципальных функций в целях осуществления государственных полномочий органов власти или полномочий органов местного самоуправления теми или иными учреждениями. Задача осложняется тем, что напрямую ни в одном действующем законе мы не найдем четкого определения данных норм. Это ведет к тому, что данный аспект нужно рассматривать во взаимосвязи тех норм, которые присутствуют и в Федеральном законе от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях», и в Федеральном законе от 6 октября 2003 г. № 131-ФЗ «Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации», и в Федеральном законе от 6 ноября 1999 г. № 184-ФЗ «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации». Частично об этом говорится и в Бюджетном кодексе, не следует сбрасывать со счетов и нормы Гражданского кодекса. Взаимосвязь всех базовых законов и анализ всех норм в совокупности позволяют сделать вывод о том, что только одному типу государственных или муниципальных учреждений присуща возможность реализовывать и исполнять государственные или муниципальные функции в рамках осуществления тех или иных государственных полномочий или полномочий органов местного самоуправления — казенному учреждению. Нормы вышеназванных законов дают понимание того, что бюджетные и автономные учреждения создаются для других целей, а именно для оказания государственных и муниципальных услуг. Во-вторых, важнейшим критерием является сфера деятельности. Если бюджетные учреждения могут создаваться в той или иной сфере без каких-либо ограничений, то сферы деятельности для автономных учреждений жестко очерчены Федеральным законом от 3 ноября 1996 г. № 174-ФЗ «Об автономных учреждениях». К казенным учреждениям целесообразно, и об этом напрямую говорят рекомендации Правительства РФ, относить те учреждения, которые создаются в управленческой сфере, или учреждения, которые относятся к казенным в соответствии с федеральными законами, законами субъектов РФ, муниципально-правовыми актами. Если же у учреждения экономический и управленческий потенциал достаточно высок и имеет тенденцию к дальнейшему развитию, то переводить его в статус казенного нецелесообразно.

Комментируя вопросы, связанные с учредительством, С. А. Власихин обратил внимание на то, что в муниципальных образованиях достаточно часто функции и полномочия учредителя отдаются на откуп не органу местного самоуправления, как того требуют Федеральные законы «О некоммерческих организациях», «Об автономных учреждениях» в интерпретации Закона № 83-ФЗ, а тем или иным отраслевым или территориальным подразделениям местных администраций. Закон делать этого не разрешает. «Если у вас по уставу три органа местного самоуправления, то только они имеют право осуществлять функции и полномочия учредителя муниципальных учреждений, — обратил внимание участников семинара выступающий. — Никакие управления образования, здравоохранения и т. д., не зафиксированные в уставе как самостоятельные органы местного самоуправления, имеющие свои полномочия по решению вопросов местного значения, в качестве учредителя выступать не могут».

Много вопросов возникает и по поводу не вполне ясных формулировок законодательства относительно статуса учреждений. Автономным учреждениям законодатель посвятил целый Федеральный закон № 174-ФЗ, статус бюджетных учреждений определил в Законе № 7-ФЗ, а вот казенные учреждения, по мнению выступающего, остались без должного внимания. Некоторые нормы прописаны в Бюджетном кодексе РФ и в Законе № 131-ФЗ, но они дают ответы далеко не на все вопросы. Такое «невнимание» к казенным учреждениям породило определенные проблемы. Органы публичной власти законодатель отнес к казенным учреждениям. В связи с этим сразу же возникло много вопросов. Первыми забеспокоились финансисты. Как брать кредиты, как участвовать в тех или иных правовых отношениях, когда закон либо напрямую запрещает это казенным учреждениям, либо вводит ограничения на такие действия? И, наконец, как администрация муниципального образования, будучи казенным учреждением, сможет учреждать соответствующие учреждения? Надо сказать, что на сегодняшний день какого-либо легального и обязательного к исполнению толкования подобных нюансов нет. Что же касается комментариев аудиторного плана, то они сводятся к следующему: нужно всегда иметь в виду, что органы публичной власти выступают, как римский бог Янус, то есть в двух лицах. В тех случаях, когда органы публичной власти вступают в бюджетные правоотношения напрямую, то они как казенные учреждения действуют в рамках ст. 161 БК РФ. В тех случаях, когда в соответствии с уставными документами реализуются полномочия органов местного самоуправления или органов государственной власти, они выступают как раз в роли носителей той самой публичной власти и действуют в рамках соответствующего законодательства или соответствующих уставов.

Проблемные услуги

Не меньше вопросов возникает по платным услугам. Так, сегодня ведутся споры о том, следует ли включать платные услуги в перечень муниципальных услуг. Позицию экспертов Центра фискальной политики озвучила его директор Г. В. Курляндская. Поскольку платные услуги, предоставляемые государственными, муниципальными учреждениями, согласно Бюджетному кодексу относятся к категории государственных и муниципальных услуг, то они однозначно должны фигурировать в перечне таких услуг. «Кто инициирует включение этих услуг в перечень: само ли учреждение по согласованию с учредителем, или учредитель, а также кто утверждает этот перечень — вопрос второй, но то, что они должны быть утверждены, зафиксированы в перечне и известны потребителю — это однозначно», — подчеркнула Г. В. Курляндская. Что касается включения платных услуг в государственное, муниципальное задание, то, по мнению Г. В. Курляндской, они могут быть включены, если, во-первых, федеральные законы предусматривают предоставление таких услуг на платной основе и, во-вторых, если учредителю необходим реальный контроль за количеством и качеством предоставляемых учреждением услуг. К примеру, услуга в сфере дополнительного образования — обучение детей плаванию в детских садах. Это дополнительная платная услуга, но учредитель заинтересован в том, чтобы контролировать и ее объем (чтобы не было перегрузки в группах), и качество (чтобы не было травматизма и несчастных случаев). Также стоит поступить и в отношении платных медицинских услуг, и платных услуг в сфере высшего образования.

Частично платные услуги — это отдельная проблема, которая сегодня требует решения. Несмотря на то что действующее законодательство напрямую не накладывает запрета на существование частично платных услуг, тем не менее из всех нормативных актов исчезло упоминание о них. Дело в том, что реформа, предусматривающая изменение правового положения существующих бюджетных учреждений, вызывает у потребителя большие опасения по поводу того, что все государственные, муниципальные услуги станут платными. Рассеять эти опасения можно лишь при условии, что потребитель четко будет знать, какие услуги ему предоставляются на бесплатной основе, а какие — на платной. В случае с частично платными услугами сделать это не представляется возможным. Как, к примеру, обосновать размер доплаты потребителем за услуги в сфере образования, культуры, здравоохранения? Чтобы избежать таких спорных ситуаций, эксперты рекомендуют все-таки по возможности отделить платные услуги от бесплатных.

Новшества учетной политики

С 1 января 2011 года все три типа государственных, муниципальных учреждений: казенные, бюджетные, автономные — ведут бухгалтерский учет, формируют отчетность, основываясь на единой методологии, единых принципах, правилах и в соответствии с приказом Министерства финансов РФ от 1 декабря 2010 г. № 157н. Обусловлено это тем, что всем учреждениям независимо от того, участвуют они в бюджетном процессе или выведены за его рамки (получатели субсидий), вменено в обязанность отчитываться за качество управления имуществом, которым их наделил учредитель. Это очень важный момент в том плане, что за любой результат деятельности учреждения — получателя субсидий хоть и опосредованно ответственность несет собственник, его создавший. Следовательно, насущной задачей становится контроль за результатами деятельности учреждений (его «ликвидностью» — обеспеченностью принимаемых обязательств имеющимися в распоряжении (управлении) активами (полученными гарантиями (лимитами)). Одним из инструментов такого контроля как раз и является бухгалтерский учет.

О новых положениях учетной политики для государственных, муниципальных учреждений участникам семинара рассказала С. В. Сивец, начальник отдела методологии бюджетного учета и бюджетной отчетности Департамента бюджетной политики и методологии Минфина России. Она указала на то, что органам местного самоуправления сегодня следует обратить особое внимание на те автономные учреждения, которые были созданы до 1 января 2011 года. Дело в том, что до наступления этой даты автономные учреждения вели бухгалтерский учет по коммерческому плану счетов. При этом многие автономные учреждения в соответствии с Налоговым кодексом РФ применяли упрощенную систему налогообложения, а некоторые из них неправомерно относили себя к субъектам малого предпринимательства и, как следствие, не вели бухгалтерский учет и не представляли учредителям отчетность. С. В. Сивец отметила, что данный факт следует расценивать как прямое нарушение норм законодательства о бухгалтерском учете. Неважно, как ведется расчет налоговой базы: по упрощенной или по традиционной системе налогообложения — бухгалтерский учет государственные, муниципальные учреждения обязаны были вести в полном объеме. То есть с отражением всего объема кредиторской, дебиторской задолженности, финансовых активов, с определением финансового результата и т. д.

При этом важно обеспечить, чтобы все автономные учреждения представляли отчетность своему учредителю. Если учреждение до сих пор не отчитывалось в соответствии с законодательством, учредитель в свою очередь обязан востребовать с них отчетность. В связи с этим сегодня необходимо проверить наличие у органов власти, исполняющих функции и полномочия учредителя автономных учреждений, созданных до 1 января 2011 года, бухгалтерских годовых отчетов в полном комплекте. И не забывать о том, что ответственность за непредставление отчетности лежит не только на учреждении, но и на его учредителе. Часть автономных учреждений в силу большого объема собственных доходов от оказания ими услуг (работ) в 2010 году не получала из бюджета субсидий. Этот факт также не дает им права не представлять бухгалтерскую отчетность учредителю.

Второй момент, на котором акцентировала внимание С. В. Сивец, предполагает, что с момента вступления в силу приказа Минфина России № 157н — с 1 января 2011 года — в каждом учреждении, невзирая на его тип, должен был быть утвержден Рабочий план счетов. Ответственность за издание такого приказа лежит на руководителе, а проект документа должен был подготовить главный бухгалтер (бухгалтерская служба). Если ведение бухгалтерского учета передано в централизованную бухгалтерию, то подготовкой проекта приказа должна была заниматься она, но утверждать документ должен руководитель учреждения. Кроме того, при подготовке такого акта позже 1 января 2011 года (что сегодня наиболее распространено среди учреждений) необходимо отдельным параграфом прописать, что положение его распространяется на операции начиная с 1 января 2011 года, а все регистры (бухгалтерские корреспонденции), сформированные ранее даты принятия акта, утверждающего рабочий план счетов, необходимо привести в соответствие принятому документу. Рассматривая основные положения действующих нормативных актов в России, регулирующих вопросы формирования учетной политики государственного, муниципального учреждения, С. В. Сивец напомнила, что согласно Федеральному закону от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее — Закон № 129-ФЗ) ответственность за принятие учетной политики, а также за ее реализацию несет руководитель учреждения. Поэтому руководителю наравне с бухгалтером необходимо обладать информацией о ходе выполнения учреждением установленных законом полномочий по организации и ведению бухгалтерского учета. При этом необходимо учесть ряд нюансов, существующих в учреждениях различного типа. Первый нюанс касается учета имущества у бюджетных и автономных государственных, муниципальных учреждений. Так, на сегодняшний день учету подлежит любое имущество, находящееся в собственности учредителя и закрепленное на праве оперативного управления за учреждением. При этом такое имущество в обязательном порядке отражается на балансовых счетах и, следовательно, в балансе учреждения, представляемого в составе годовой бухгалтерской отчетности. Любое искажение информации об имуществе, находящемся в собственности у учредителя, выявленном в ходе контрольных проверок, будет истолковываться как существенная ошибка. Зачастую у учреждения имеется в пользовании не только имущество, которым наделил его учредитель, но и имущество, которое предоставлено ему другим балансодержателем или другим собственником (имущество, находящееся у учреждения в аренде, безвозмездном пользовании). Следует иметь в виду, что отражать на балансе такое имущество неправомерно (некорректно), а вот учитывать придется, но только на забалансовых счетах.

Любой объект имущества, находящийся в пользовании учреждения, порождает расходы, связанные с его содержанием и использованием, которые в свою очередь необходимо предусматривать при планировании объема средств (доходов) для обеспечения расходов и, как следствие, нужно учитывать. В связи с этим обязанность учитывать используемые в деятельности учреждения объекты имущества однозначно предопределена. При этом не стоит забывать, что раскрытие информации о забалансовых счетах является обязательным требованием при формировании бухгалтерской отчетности государственных, муниципальных бюджетных и автономных учреждений, вытекающим из нормы Закона № 129-ФЗ. Это подтверждено и приказом Министерства финансов РФ от 25 марта 2011 г. № 33н, утвердившим Инструкцию о порядке составления, представления годовой, квартальной бухгалтерской отчетности государственных (муниципальных) бюджетных и автономных учреждений. Что касается периодичности отчетности, то нормой Инструкции предусмотрено, что все автономные и бюджетные учреждения в течение года отчитываются по результатам кассового исполнения плана финансово-хозяйственной деятельности, а вот баланс учреждения и отчет о финансовых результатах деятельности учреждения будет формироваться лишь по итогам года.